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存貨損失怎樣進(jìn)行財(cái)稅處理？ 在對(duì)存貨損失的處理上，會(huì)計(jì)制度規(guī)定：由于預(yù)見(jiàn)存貨可能遭受損失或不合市價(jià)，出于會(huì)計(jì)上的“謹(jǐn)慎性”，企業(yè)在期末要計(jì)提“存貨跌價(jià)準(zhǔn)備”，但稅法上不予認(rèn)可；對(duì)于正常的存貨損失，會(huì)計(jì)處理等同于稅法，在本年利潤(rùn)中直接扣除；對(duì)于存貨的非正常損失，會(huì)計(jì)上分兩種情況在本年利潤(rùn)中直接扣除，即自然災(zāi)害損失，在扣除保險(xiǎn)公司等賠償后記入“營(yíng)業(yè)外支出”，而因管理不善造成貨物被盜竊、發(fā)生霉?fàn)€變質(zhì)等損失，扣除有關(guān)責(zé)任人員賠償后記入“管理費(fèi)用”。 　　一、存貨損失的稅收處理 　　1、增值稅方面 　　企業(yè)發(fā)生非正常損失的購(gòu)進(jìn)貨物，其進(jìn)項(xiàng)稅額不得從銷(xiāo)項(xiàng)稅額中抵扣。如果企業(yè)在貨物發(fā)生非正常損失之前，已將該購(gòu)進(jìn)貨物的增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額實(shí)際申報(bào)抵扣，則應(yīng)當(dāng)在該批貨物發(fā)生非正常損失的當(dāng)期，將該批貨物的進(jìn)項(xiàng)稅額予以轉(zhuǎn)出。 　　2、所得稅方面 　　對(duì)于因“管理不善”記入“管理費(fèi)用”和因“自然災(zāi)害”記入“營(yíng)業(yè)外支出”的存貨非正常損失，如果具備第13號(hào)令中規(guī)定認(rèn)定的證據(jù)，經(jīng)稅務(wù)機(jī)關(guān)審查批準(zhǔn)后，準(zhǔn)予在當(dāng)期稅前扣除。 　　二、存貨損失的會(huì)計(jì)處理 　　某內(nèi)資企業(yè)系一般納稅人，2006年不包括以下經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)的情況下的會(huì)計(jì)利潤(rùn)為200萬(wàn)元，應(yīng)交增值稅金已足額上交，其它會(huì)計(jì)資料反映情況如下： 　　已計(jì)提存貨跌價(jià)準(zhǔn)備15萬(wàn)元；因倉(cāng)庫(kù)保管員王某放松責(zé)任心，導(dǎo)致倉(cāng)庫(kù)原材料被盜，經(jīng)盤(pán)查，材料賬面價(jià)值為50000元（其中含分?jǐn)偟倪\(yùn)費(fèi)4650元）；意外火災(zāi)造成庫(kù)存產(chǎn)品全部燒毀，該產(chǎn)成品的非正常損失金額40萬(wàn)元。已知全年總計(jì)耗用存貨金額500萬(wàn)元，全年生產(chǎn)成本金額800萬(wàn)元；12月份盤(pán)虧一批8月份購(gòu)入的材料（已抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額），盤(pán)虧金額為9萬(wàn)元，查明屬于定額內(nèi)自然損耗；以上材料進(jìn)項(xiàng)稅稅率為17%，不考慮其他稅費(fèi)和納稅調(diào)整。 　　根據(jù)上述材料，該企業(yè)應(yīng)進(jìn)行如下賬務(wù)處理： 　　1.存貨跌價(jià)準(zhǔn)備只影響計(jì)稅所得額，即調(diào)贈(zèng)應(yīng)納稅所得額15萬(wàn)元，并不影響會(huì)計(jì)利潤(rùn)額，故不必作調(diào)賬分錄； 　　2.被盜材料進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出＝（50000－4650）×17%＋4650÷（1－7%）×7%＝8059.50元， 　　借：待處理財(cái)產(chǎn)損溢58059.50 　　貸：原材料50000 　　應(yīng)交稅金———應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出）8059.50 　　2006年12月20日經(jīng)董事會(huì)批準(zhǔn)，由王某賠償2萬(wàn)元，并報(bào)經(jīng)稅務(wù)機(jī)關(guān)審批同意后， 　　借：管理費(fèi)用38059.50 　　其他應(yīng)收款———王某20000 　　貸：待處理財(cái)產(chǎn)損溢58059.50 　　3.被毀產(chǎn)成品的進(jìn)項(xiàng)稅轉(zhuǎn)出額＝（產(chǎn)成品的損失金額×全年耗用存貨金額÷全年生產(chǎn)成本金額）×適用稅率＝（40×500÷800）×17％＝4.25萬(wàn)元， 　　借：待處理財(cái)產(chǎn)損溢442500 　　貸：產(chǎn)成品400000 　　貸：應(yīng)交稅金———應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出）42500 　　2006年12月20日經(jīng)董事會(huì)批準(zhǔn)，并報(bào)經(jīng)稅務(wù)機(jī)關(guān)審批同意后， 　　借：營(yíng)業(yè)外支出442500 　　貸：待處理財(cái)產(chǎn)損溢442500 　　4.盤(pán)虧入賬時(shí)： 　　借：待處理財(cái)產(chǎn)損溢 　　105300 　　貸：原材料90000 　　應(yīng)交稅金———應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出）15300 　　根據(jù)第13號(hào)令，定額內(nèi)合理?yè)p耗，屬正常損失，不必報(bào)經(jīng)稅務(wù)機(jī)關(guān)審批，直接在當(dāng)年所得稅前扣除， 　　借：管理費(fèi)用———定額損耗105300 　　貸：待處理財(cái)產(chǎn)損溢105300 　　根據(jù)上述業(yè)務(wù)，該企業(yè)應(yīng)交增值稅＝8059.50＋42500＋15300＝65859.50元，應(yīng)稅所得額＝2000000＋150000－38059.50－442500－105300＝1564140.50元，應(yīng)交所得稅＝1564140.50×33%＝516166.37元。 　　需要注意的是，如果以上非正常損失當(dāng)年未報(bào)稅務(wù)機(jī)關(guān)批準(zhǔn)，則不允許在當(dāng)年及以后年度抵扣；對(duì)于正常損耗，雖少了審批這一程序，但也要在證據(jù)確鑿后才在當(dāng)年扣除。

存貨損失進(jìn)項(xiàng)稅轉(zhuǎn)出：非正常損失的界定很重要 企業(yè)在生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)中，不免會(huì)發(fā)生各種情況的存貨損失。根據(jù)《增值稅暫行條例》規(guī)定，非正常損失的購(gòu)進(jìn)貨物和非正常損失的在產(chǎn)品、產(chǎn)成品所耗用的購(gòu)進(jìn)貨物或者應(yīng)稅勞務(wù)的進(jìn)項(xiàng)稅額都不得從銷(xiāo)項(xiàng)稅額中抵扣，已經(jīng)抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅應(yīng)予轉(zhuǎn)出。而存貨損失是否可以作進(jìn)項(xiàng)稅轉(zhuǎn)出，在實(shí)際操作中關(guān)鍵是要把握對(duì)非正常損失的界定。 　　《增值稅暫行條例》國(guó)務(wù)院令2008年第538號(hào)第十條規(guī)定了以下幾種情形的進(jìn)項(xiàng)稅額不得從銷(xiāo)項(xiàng)稅額中抵扣：（一）用于非增值稅應(yīng)稅項(xiàng)目、免征增值稅項(xiàng)目、集體福利或者個(gè)人消費(fèi)的購(gòu)進(jìn)貨物或者應(yīng)稅勞務(wù)；（二）非正常損失的購(gòu)進(jìn)貨物及相關(guān)的應(yīng)稅勞務(wù)；（三）非正常損失的在產(chǎn)品、產(chǎn)成品所耗用的購(gòu)進(jìn)貨物或者應(yīng)稅勞務(wù)；（四）國(guó)務(wù)院財(cái)政、稅務(wù)主管部門(mén)規(guī)定的納稅人自用消費(fèi)品；（五）本條第（一）項(xiàng)至第（四）項(xiàng)規(guī)定的貨物的運(yùn)輸費(fèi)用和銷(xiāo)售免稅。 　　對(duì)照以上規(guī)定可以看出，增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出核心問(wèn)題是正確區(qū)分和判斷正常損失與非正常損失，這個(gè)問(wèn)題明確了，才能正確處理正常損失與非正常損失的進(jìn)項(xiàng)稅及進(jìn)項(xiàng)稅轉(zhuǎn)出。因而，對(duì)“非正常損失”界定更為重要。 　　《增值稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》（財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局令2008年第50號(hào)）第二十四條條例第十條第（二）項(xiàng)所稱(chēng)非正常損失，是指因管理不善造成被盜、丟失、霉?fàn)€變質(zhì)的損失。該規(guī)定對(duì)需要做進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出的非正常損失給了限制性解釋?zhuān)瑑H列舉了“因管理不善造被盜、丟失、霉?fàn)€變質(zhì)的損失”三種情形。 　　那么，企業(yè)在生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)中哪些存貨損失屬于增值稅規(guī)定中所稱(chēng)的“非正常損失”呢？ 　　首先，由于國(guó)家產(chǎn)業(yè)政策和市場(chǎng)因素，導(dǎo)致貴公司存貨發(fā)生價(jià)值減少，實(shí)際貨物并未損失，這種情形也理解為“價(jià)損”。 　　價(jià)損的原因不是企業(yè)本身所能把控。如，前幾年國(guó)家就規(guī)定停止使用的“塑料餐盒”，因此，其所發(fā)生的損失，不應(yīng)界定為是管理不善，其進(jìn)項(xiàng)稅額無(wú)須做轉(zhuǎn)出的處理。這樣處理的主要依據(jù)是：《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)改制中資產(chǎn)評(píng)估減值發(fā)生的流動(dòng)資產(chǎn)損失進(jìn)項(xiàng)稅額抵扣問(wèn)題的批復(fù)》（國(guó)稅函[2002]1103號(hào)）規(guī)定，“《中華人民共和國(guó)增值稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》第二十一條規(guī)定：非正常損失是指生產(chǎn)、經(jīng)營(yíng)過(guò)程中正常損耗外的損失。對(duì)于企業(yè)由于資產(chǎn)評(píng)估減值而發(fā)生流動(dòng)資產(chǎn)損失，如果流動(dòng)資產(chǎn)未丟失或損壞，只是由于市場(chǎng)發(fā)生變化，價(jià)格降低，價(jià)值量減少，則不屬于《中華人民共和國(guó)增值稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》中規(guī)定的非正常損失，不作進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出處理?！? 　　這里需要注意的是，《增值稅暫行條例》2009年1月1日起實(shí)施后，對(duì)上述規(guī)定進(jìn)行了修訂?！秶?guó)家稅務(wù)總局關(guān)于修改若干增值稅規(guī)范性文件引用法規(guī)規(guī)章條款依據(jù)的通知》（國(guó)稅發(fā)[2009]10號(hào)）明確規(guī)定，自2009.01.01日起將此條中“《中華人民共和國(guó)增值稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》第二十一條規(guī)定：‘非正常損失是指生產(chǎn)、經(jīng)營(yíng)過(guò)程中正常損耗外的損失’”修改為 “《中華人民共和國(guó)增值稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》第二十四條規(guī)定，非正常損失是指因管理不善造成被盜、丟失、霉?fàn)€變質(zhì)的損失?！? 　　第二，對(duì)有保質(zhì)期的貨物，假如沒(méi)有保質(zhì)期約束，其貨物仍可繼續(xù)使用，就不存在自行需要處理掉的問(wèn)題。超過(guò)保質(zhì)期存貨不僅是出于質(zhì)量管理的要求，而且這類(lèi)存貨往往都是關(guān)系人身安全，如食品、藥品等，同時(shí)國(guó)家相關(guān)部門(mén)對(duì)此也做出嚴(yán)格的保持期限。對(duì)于這種情況下的存貨損失，其進(jìn)項(xiàng)稅額的處理也不屬于管理不善。對(duì)此，國(guó)家尚無(wú)統(tǒng)一的稅收政策，但安徽省曾經(jīng)請(qǐng)示國(guó)家稅務(wù)總局后，做出這樣的解釋?zhuān)骸栋不帐?guó)家稅務(wù)局關(guān)于若干增值稅政策和管理問(wèn)題的通知》（皖國(guó)稅函[2008]10號(hào)）一、關(guān)于存貨進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出問(wèn)題：“（二）納稅人因庫(kù)存商品已過(guò)保質(zhì)期、商品滯銷(xiāo)或被淘汰等原因，將庫(kù)存貨物報(bào)廢或低價(jià)銷(xiāo)售處理的，不屬于非正常損失，不需要作進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出處理?！? 　　第三，存貨由于未到保質(zhì)期而發(fā)生損失，通常情況下是與采購(gòu)計(jì)劃盲目、貨物采購(gòu)質(zhì)量、驗(yàn)收人、生產(chǎn)過(guò)程等多因素相關(guān)，這些現(xiàn)象不能排與除管理責(zé)任有關(guān)，極有可能都會(huì)被稅務(wù)機(jī)關(guān)認(rèn)定為非正常損失。如能提供證明與管理不善無(wú)關(guān)的證據(jù)，被稅務(wù)機(jī)關(guān)認(rèn)可的，可不做非正常損失處理。 　　通過(guò)上述分析，筆者認(rèn)為，對(duì)于處理一些可能不完全符合《增值稅暫行條例》及實(shí)施細(xì)則中所說(shuō)生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)中的合理?yè)p耗（一般是指工藝損耗或保管中的自然揮發(fā)等合理的自然損耗），要注意收集符合客觀情況的證據(jù)，以減少被認(rèn)定為非正常損失的可能。

財(cái)產(chǎn)損失在審批前后的會(huì)計(jì)處理 每年1月15日前，企業(yè)要向主管稅務(wù)機(jī)關(guān)提供關(guān)于資產(chǎn)損失稅前扣除的申請(qǐng)報(bào)告和稅務(wù)師事務(wù)所出具的經(jīng)濟(jì)鑒證報(bào)告及相關(guān)資料，申請(qǐng)上年度企業(yè)所得稅稅前扣除的財(cái)產(chǎn)損失。 　　因?yàn)樨?cái)產(chǎn)損失的申報(bào)與批準(zhǔn)需要間隔一定的時(shí)間，且財(cái)產(chǎn)損失按照會(huì)計(jì)制度規(guī)定計(jì)入利潤(rùn)總額和按照稅收法規(guī)計(jì)入應(yīng)納稅所得額的金額也不一定相等。所以在稅務(wù)機(jī)關(guān)審批前，可以先根據(jù)會(huì)計(jì)制度規(guī)定將財(cái)產(chǎn)損失計(jì)入當(dāng)期損益；對(duì)稅務(wù)機(jī)關(guān)審批后認(rèn)定不符合稅前扣除條件的財(cái)產(chǎn)損失再作納稅調(diào)整并進(jìn)行相應(yīng)的會(huì)計(jì)處理。 　?。ㄒ唬┴?cái)產(chǎn)損失審批前的會(huì)計(jì)處理 　　某公司庫(kù)存的再生PS版，因市場(chǎng)等多方面原因的影響，形成該部分商品滯銷(xiāo)。該公司根據(jù)謹(jǐn)慎性原則，于2006年6月30日采用“成本與可變現(xiàn)凈值孰低法”對(duì)該商品進(jìn)行計(jì)價(jià)。賬面成本280000元、預(yù)計(jì)可變現(xiàn)凈值224000元，計(jì)提存貨跌價(jià)準(zhǔn)備56000元。會(huì)計(jì)處理為： 　　借：管理費(fèi)用56000 　　貸：存貨跌價(jià)準(zhǔn)備56000 　　2006年12月9日，該部分商品保質(zhì)期限已到，無(wú)法銷(xiāo)售，只能作廢鋁變賣(mài)處理。該批PS版折合5000平方米，每平方米重量0.8公斤，根據(jù)近期廢鋁的市場(chǎng)價(jià)格每公斤10元估算，則該批廢品價(jià)值為40000元。應(yīng)轉(zhuǎn)出進(jìn)項(xiàng)稅額：（280000－40000）×17%=40800（元），報(bào)廢PS版形成實(shí)際損失：280000－40000+40800=280800（元），管理費(fèi)用再次入賬金額：280800－56000=224800（元）。該公司根據(jù)企業(yè)會(huì)計(jì)制度規(guī)定，經(jīng)董事會(huì)同意后，對(duì)已過(guò)期且無(wú)轉(zhuǎn)讓價(jià)值的該部分商品作會(huì)計(jì)處理為： 　　借：管理費(fèi)用224800 　　原材料40000 　　存貨跌價(jià)準(zhǔn)備56000 　　貸：庫(kù)存商品280000 　　應(yīng)交稅金——應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出）40800 　　對(duì)壞賬損失，采用直接轉(zhuǎn)銷(xiāo)法作會(huì)計(jì)處理為： 　　借：管理費(fèi)用360000 　　貸：應(yīng)收賬款360000 　　年度終了，該公司扣除上述兩項(xiàng)財(cái)產(chǎn)損失后的利潤(rùn)總額為1000000元，并作為年度應(yīng)納稅所得額申報(bào)應(yīng)繳所得稅330000元，在扣除預(yù)交的260000元所得稅后作會(huì)計(jì)處理為： 　　借：所得稅70000 　　貸：應(yīng)交稅金——應(yīng)交所得稅70000 　　該公司還分別按照稅后凈利潤(rùn)的10%和5%計(jì)提了盈余公積金和公益金。 　?。ǘ┴?cái)產(chǎn)損失審批后的會(huì)計(jì)處理 　　負(fù)責(zé)審批的稅務(wù)機(jī)關(guān)接到某公司提供的有關(guān)財(cái)產(chǎn)損失的申報(bào)材料后，依據(jù)《企業(yè)財(cái)產(chǎn)損失所得稅前扣除管理辦法》（國(guó)家稅務(wù)總局第13號(hào)令）規(guī)定，指派3名工作人員對(duì)申報(bào)材料的真實(shí)性進(jìn)行了實(shí)地核查。 　　2007年2月1日的批復(fù)意見(jiàn)認(rèn)為，該公司申報(bào)的再生PS版已過(guò)期且無(wú)轉(zhuǎn)讓價(jià)值，應(yīng)確認(rèn)為發(fā)生永久或?qū)嵸|(zhì)性損害，同意在2006年度企業(yè)所得稅稅前扣除。而申報(bào)的壞賬損失由于缺乏能夠證明壞賬損失確屬已實(shí)際發(fā)生的具有法律效力的外部證據(jù)，不同意在2006年度企業(yè)所得稅稅前扣除。在無(wú)其他納稅調(diào)整事項(xiàng)的情況下，該公司2006年度應(yīng)納稅所得額：1000000+360000=1360000（元），應(yīng)繳所得稅：1360000×33%=448800（元），應(yīng)補(bǔ)繳所得稅：448800－330000=118800（元），會(huì)計(jì)處理為： 　　借：以前年度損益調(diào)整118800 　　貸：應(yīng)交稅金——應(yīng)交所得稅118800 　　將以前年度損益調(diào)整轉(zhuǎn)入未分配利潤(rùn)： 　　借：利潤(rùn)分配——未分配利潤(rùn)118800 　　貸：以前年度損益調(diào)整118800 　　按15%的比例計(jì)算調(diào)整盈余公積金： 　　借：盈余公積17820 　　貸：利潤(rùn)分配——未分配利潤(rùn)17820 　　此外，如果企業(yè)已申報(bào)扣除的財(cái)產(chǎn)損失又獲得價(jià)值恢復(fù)或補(bǔ)償，應(yīng)在價(jià)值恢復(fù)或?qū)嶋H取得補(bǔ)償年度并入應(yīng)納稅所得。假設(shè)本例再生PS版估算的殘值為40000元，而2007年5月變賣(mài)收入65520元，其變賣(mài)時(shí)的會(huì)計(jì)處理為： 　　借：銀行存款65520 　　貸：其他業(yè)務(wù)收入56000 　　應(yīng)交稅金——應(yīng)交增值稅（銷(xiāo)項(xiàng)稅額）9520 　　同時(shí)： 　　借：其他業(yè)務(wù)支出40000 　　貸：原材料40000 　　這樣，2006年度已按永久或?qū)嵸|(zhì)性損害確認(rèn)財(cái)產(chǎn)損失時(shí)估算的殘值小于實(shí)際殘值而影響的應(yīng)納稅所得額和應(yīng)納所得稅額在2007年度進(jìn)行了調(diào)整。

存貨損失的稅收籌劃案例 　關(guān)于存貨損失的稅收籌劃，在一些報(bào)刊及稅收籌劃書(shū)籍中，以下是一存貨籌劃的例子，存貨發(fā)生毀損時(shí)，經(jīng)常面臨兩種處置方案：報(bào)廢和賤賣(mài)。哪種方案能將企業(yè)的損失降到最低值？舉個(gè)例子：零售企業(yè)年初購(gòu)進(jìn)一批價(jià)值20萬(wàn)元(不含稅)的原材料，進(jìn)項(xiàng)稅額34000元。由于過(guò)期變質(zhì)，產(chǎn)生毀損。 　　方案一：報(bào)廢 　　根據(jù)《增值稅暫行條例》第十條規(guī)定：非正常損失的購(gòu)進(jìn)貨物的進(jìn)項(xiàng)稅額不得從銷(xiāo)項(xiàng)稅額中抵扣。換句話說(shuō)，由于報(bào)廢沒(méi)有產(chǎn)生增值稅的納稅義務(wù)，不確認(rèn)銷(xiāo)項(xiàng)稅額。相應(yīng)地，其已產(chǎn)生的進(jìn)項(xiàng)稅額也因增值稅專(zhuān)用發(fā)票“鏈條”的中斷而不予抵扣。即原先已作進(jìn)項(xiàng)抵扣的稅額34000元要作進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出。同時(shí)根據(jù)《財(cái)產(chǎn)損失稅前扣除辦法》規(guī)定，可予抵扣企業(yè)所得稅的金額為：(200000+34000)X33=77220元。因此，企業(yè)的損失為：(200000+34000)-77220=156780元。 　　方案二：賤賣(mài) 　　由于賤賣(mài)產(chǎn)生了增值稅的納稅義務(wù)，確認(rèn)了銷(xiāo)項(xiàng)稅額。購(gòu)進(jìn)貨物的增值稅專(zhuān)用發(fā)票的“鏈條”沒(méi)有中斷，故無(wú)需作進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出，但應(yīng)確認(rèn)賤賣(mài)收入產(chǎn)生的銷(xiāo)項(xiàng)稅額。假使賤賣(mài)取得收入200元，其應(yīng)確認(rèn)的銷(xiāo)項(xiàng)稅額為：200X17=34元。另外，可予抵扣企業(yè)所得稅的金額為：(200000-200)X33=65934元。因此，企業(yè)的損失為：(200000-200)-65934+34=133900元。 　　相比之下，方案二雖然只取得了象征性的收入200元，損失卻減少了156780-133900=22880元。因此，零售企業(yè)儲(chǔ)存過(guò)程中發(fā)生存貨毀損時(shí)，所以采取賤賣(mài)對(duì)企業(yè)有利，果真如此嗎？ 　　對(duì)于存貨正常損失，不必做進(jìn)項(xiàng)轉(zhuǎn)出，但對(duì)于遭受非正常損失的存貨，無(wú)論是實(shí)行報(bào)廢還是賤賣(mài)，都應(yīng)作進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出，其轉(zhuǎn)出數(shù)應(yīng)為扣除毀損存貨殘值后的余額乘以增值稅稅率，方案二以購(gòu)進(jìn)貨物增值稅專(zhuān)用發(fā)票“鏈條”是否中斷來(lái)作為判定進(jìn)項(xiàng)稅額是否要轉(zhuǎn)出的標(biāo)準(zhǔn)是曲解了現(xiàn)行增值稅政策，其理由如下： 　　一、存貨損失分為正常損失和非正常損失，生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)過(guò)程中正常損耗外的損失，主要考慮非正常損失與納稅人生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)沒(méi)有直接關(guān)系，因而稅法規(guī)定，購(gòu)進(jìn)貨物中非應(yīng)稅勞務(wù)的非正常損失不得抵扣，對(duì)生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)過(guò)程中的正常損失，《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)改制中資產(chǎn)評(píng)估減值發(fā)生的流動(dòng)資產(chǎn)損失進(jìn)項(xiàng)稅額抵扣問(wèn)題的批復(fù)》(國(guó)稅函[2002]103號(hào))明確：對(duì)于企業(yè)由于資產(chǎn)評(píng)估減值而發(fā)生的流動(dòng)資產(chǎn)損失，如果流動(dòng)資產(chǎn)未丟失或損壞，只是由于市場(chǎng)發(fā)生變化，價(jià)格降低，價(jià)值量減少，則不屬于實(shí)施細(xì)則中規(guī)定的非正常損失，不作進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出處理，因此，對(duì)于存貨正常損失，無(wú)論報(bào)廢還是賤賣(mài)，其損失均不作進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出處理。 　　二、關(guān)于非正常損失，《中華人民共和國(guó)增值稅暫行條例》第十條規(guī)定：非正常損失的購(gòu)進(jìn)貨物或非正常損失的在產(chǎn)品、產(chǎn)成品所耗用的購(gòu)進(jìn)貨物或應(yīng)稅勞務(wù)的進(jìn)項(xiàng)稅額不得從銷(xiāo)項(xiàng)稅額中抵扣，《中華人民共和國(guó)增值稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》第二十一條注明條例第十條所稱(chēng)的非正常損失，是指生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)過(guò)程中正常損耗外的損失，包括自然災(zāi)害損失；因管理不善造成貨物被盜、發(fā)生霉?fàn)€變質(zhì)等損失及其他非正常損失，同時(shí)第二十二條規(guī)定，已抵扣的購(gòu)進(jìn)貨物或應(yīng)稅勞務(wù)發(fā)生條例第二至六款所列情況的，應(yīng)將該項(xiàng)購(gòu)進(jìn)貨物或應(yīng)稅勞務(wù)進(jìn)項(xiàng)稅額從當(dāng)期發(fā)生的進(jìn)項(xiàng)稅額中扣減，無(wú)法準(zhǔn)確確定該項(xiàng)進(jìn)項(xiàng)稅額的，按當(dāng)期實(shí)際成本計(jì)算應(yīng)扣減的進(jìn)項(xiàng)稅額，所以，從稅法上說(shuō)，只要是存貨遭受非正常損失，企業(yè)就應(yīng)將該部分作進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出。 　　增值稅暫行條例第七條規(guī)定，納稅人銷(xiāo)售貨物或應(yīng)稅勞務(wù)的價(jià)格明顯偏低并無(wú)正當(dāng)理由的，由主管?chē)?guó)稅機(jī)關(guān)核定其銷(xiāo)售額。實(shí)施細(xì)則第十六條規(guī)定，納稅人有條例第七條所稱(chēng)價(jià)格明顯偏低并無(wú)正當(dāng)理由的按下列順序確定銷(xiāo)售額：按納稅人當(dāng)月同期貨物一平均銷(xiāo)售價(jià)格確定；按納稅人最近時(shí)期同類(lèi)貨物的平均銷(xiāo)售價(jià)格確定；按組成計(jì)稅價(jià)格確定。因此，對(duì)于賤賣(mài)的存貨，企業(yè)應(yīng)向主管稅務(wù)機(jī)關(guān)舉證該存貨銷(xiāo)售價(jià)格偏低的正當(dāng)理由，若無(wú)正當(dāng)理由，則由主管稅務(wù)機(jī)關(guān)核定其銷(xiāo)售額，對(duì)于非正常原因毀損的存貨，企業(yè)應(yīng)將存貨非正常損失發(fā)生的原因、公司處理情況及賬務(wù)核算等資料報(bào)稅務(wù)機(jī)關(guān)，若有殘值的，應(yīng)將扣除殘值收入的部分作進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出。 　　三、我們從會(huì)計(jì)核算原則、非正常損失賬務(wù)處理入手來(lái)對(duì)此進(jìn)行分析。會(huì)計(jì)信息質(zhì)量要求的可靠性原則要求企業(yè)應(yīng)當(dāng)以實(shí)際發(fā)生的交易或事項(xiàng)為依據(jù)進(jìn)行會(huì)計(jì)確認(rèn)、計(jì)量和報(bào)告，如實(shí)反映符合確認(rèn)和計(jì)量要求的各項(xiàng)會(huì)計(jì)要素及其他相關(guān)信息，保證會(huì)計(jì)信息，因此，會(huì)計(jì)核算必須如實(shí)企業(yè)實(shí)際經(jīng)營(yíng)情況，《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第1號(hào)-存貨》及《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則應(yīng)用指南(2006)》中規(guī)定： 　　(一)發(fā)生盤(pán)虧和毀損的存貨，應(yīng)按成本轉(zhuǎn)入“待處理財(cái)產(chǎn)損溢-待處理流動(dòng)資產(chǎn)損溢”科目，期末按根據(jù)造成盤(pán)虧和毀損原因，分別以下情況進(jìn)行處理：1.屬于自然損耗產(chǎn)生的定額內(nèi)損耗，計(jì)入管理費(fèi)用。2.屬于計(jì)量收發(fā)差錯(cuò)和管理不善等原因造成的存貨短缺和毀損，應(yīng)先扣除殘料價(jià)值、可以收回的保險(xiǎn)賠款和過(guò)失人的賠償，然后將凈損失計(jì)入管理費(fèi)用。3.屬于自然災(zāi)害或意外事故等非正常原因造成的存貨毀損，先扣除殘料價(jià)值、可以收回的保險(xiǎn)賠款和過(guò)失人的賠償，然后將凈損失計(jì)入營(yíng)業(yè)外支出，如果有關(guān)部門(mén)批準(zhǔn)處理的金額與處理前存貨的盤(pán)盈、盤(pán)虧、毀損金額不一致的，應(yīng)當(dāng)調(diào)整當(dāng)期會(huì)計(jì)報(bào)表相關(guān)項(xiàng)目的年初數(shù)?！? 　　(二)存貨期末計(jì)量方法：存貨存在下列情形之一的，表明存貨的可變現(xiàn)凈值為零：1.已霉?fàn)€變質(zhì)的存貨。2.已過(guò)期且無(wú)轉(zhuǎn)讓價(jià)值的存貨。3.生產(chǎn)中不再需要、并且已無(wú)使用價(jià)值和轉(zhuǎn)讓價(jià)值的存貨。4.其他足以證明已無(wú)使用價(jià)值和轉(zhuǎn)讓價(jià)值的存貨。由于購(gòu)進(jìn)商品過(guò)期變質(zhì)產(chǎn)生毀損且無(wú)轉(zhuǎn)讓價(jià)值，按存貨計(jì)量方法規(guī)定，已霉?fàn)€變質(zhì)的存貨可變現(xiàn)凈值為0，何以賤賣(mài)，例中作者的稅務(wù)籌劃脫離了會(huì)計(jì)處理的原則及違反了企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，從會(huì)計(jì)上講是不可取的。 　　綜上，對(duì)于遭受非正常損失且有少部分轉(zhuǎn)讓價(jià)值的存貨，其進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出金額應(yīng)按扣除殘值后的金額計(jì)算，對(duì)于無(wú)使用價(jià)值且無(wú)轉(zhuǎn)讓價(jià)值的存貨，應(yīng)遵守會(huì)計(jì)核算的客觀性原則，作報(bào)廢處理。另外對(duì)一些過(guò)期食品和藥品進(jìn)行賤賣(mài)，企業(yè)還要承受?chē)?guó)家食品等部門(mén)查外風(fēng)險(xiǎn)及對(duì)人身傷害進(jìn)行賠償風(fēng)險(xiǎn)，因此，稅務(wù)籌劃不能脫離企業(yè)實(shí)際經(jīng)營(yíng)狀況、賬務(wù)處理及國(guó)家法律的規(guī)定來(lái)進(jìn)行，否則會(huì)弄巧成拙。 作者：王景云

存貨損失進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出的分析 《增值稅暫行條例》規(guī)定，非正常損失的購(gòu)進(jìn)貨物和非正常損失的在產(chǎn)品、產(chǎn)成品所耗用的購(gòu)進(jìn)貨物或者應(yīng)稅勞務(wù)的進(jìn)項(xiàng)稅額都不得從銷(xiāo)項(xiàng)稅額中抵扣，已經(jīng)抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅應(yīng)予轉(zhuǎn)出。我們就各類(lèi)存貨發(fā)生損失后其相關(guān)進(jìn)項(xiàng)稅是否轉(zhuǎn)出的問(wèn)題分析如下： 一、不論是否為正常損失的存貨，全部以生產(chǎn)領(lǐng)用或結(jié)轉(zhuǎn)銷(xiāo)售成本的名義打入生產(chǎn)成本或銷(xiāo)售成本，從企業(yè)賬面看不出報(bào)損的問(wèn)題，這樣，即使是非正常損失的存貨，其進(jìn)項(xiàng)稅也不用轉(zhuǎn)出，從而達(dá)到多抵扣增值稅的目的。筆者認(rèn)為，這樣處理的結(jié)果從表面上看是掩蓋了存貨損失，特別是非正常損失的問(wèn)題，但實(shí)際上也掩蓋了存貨管理中存在的問(wèn)題，不利于企業(yè)對(duì)存貨的日常規(guī)范管理，容易造成對(duì)資產(chǎn)管理的混亂，而且如果其中有非正常損失，則容易造成偷稅。 二、不論是否為正常損失的存貨，其相關(guān)的進(jìn)項(xiàng)稅額均不能從銷(xiāo)項(xiàng)稅額中抵扣，企業(yè)在辦理存貨報(bào)損會(huì)計(jì)處理時(shí)，同時(shí)將已抵扣的相關(guān)進(jìn)項(xiàng)稅全部轉(zhuǎn)出。造成該情形的原因主要有兩種： 　　1.由于稅務(wù)部門(mén)對(duì)非正常損失進(jìn)項(xiàng)稅轉(zhuǎn)出的管理非常嚴(yán)格，常常不分正常損失還是非正常損失，只要發(fā)生存貨報(bào)損，如果企業(yè)不主動(dòng)作進(jìn)項(xiàng)稅轉(zhuǎn)出，被檢查出后要給予企業(yè)一定的稅務(wù)罰款。 　　2.由于判斷正常損失和非正常損失的標(biāo)準(zhǔn)缺失，一些企業(yè)不知道稅務(wù)部門(mén)究竟按什么標(biāo)準(zhǔn)判斷正常損失還是非正常損失。 　　因此，從謹(jǐn)慎性考慮，這些企業(yè)就不管什么原因，對(duì)發(fā)生的存貨報(bào)損一律將其中的進(jìn)項(xiàng)稅主動(dòng)轉(zhuǎn)出，以避免不必要的麻煩。但是，這樣處理的結(jié)果很可能將正常損失的存貨中相關(guān)的進(jìn)項(xiàng)稅額一并轉(zhuǎn)出，造成企業(yè)多繳稅，增加了企業(yè)稅負(fù)。 三、不論是否為正常損失的存貨，只要金額不是很大，企業(yè)均認(rèn)為屬正常損失，其已經(jīng)抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額均不予轉(zhuǎn)出。造成此情形的原因主要是由于稅法本身對(duì)正常損失和非正常損失的判斷標(biāo)準(zhǔn)未能予以明確，而且在日常稅務(wù)征管中，稅務(wù)部門(mén)常常以企業(yè)實(shí)際執(zhí)行的標(biāo)準(zhǔn)來(lái)判斷存貨損失的正常與否，這實(shí)際上給企業(yè)在劃分存貨正常損失與非正常損失的問(wèn)題上留有一定的自主權(quán)。由于企業(yè)對(duì)發(fā)生的存貨損失傾向于認(rèn)定為正常損失，使得相關(guān)報(bào)損存貨常常被認(rèn)定為正常損失，這就可能存在擴(kuò)大正常損失的范圍，容易造成非正常損失存貨中的進(jìn)項(xiàng)稅額沒(méi)有轉(zhuǎn)出。這樣處理的結(jié)果不僅不利于企業(yè)自身對(duì)資產(chǎn)的嚴(yán)格管理，而且也不利于稅收征管，不利于稅收的嚴(yán)肅性，很容易造成偷稅。 四、對(duì)實(shí)際上已經(jīng)發(fā)生非正常損失的存貨，只要還可以對(duì)外廉價(jià)變賣(mài)，企業(yè)就對(duì)外廉價(jià)變賣(mài)，并按照正常結(jié)轉(zhuǎn)銷(xiāo)售收入和銷(xiāo)售成本的方法來(lái)掩蓋已經(jīng)發(fā)生的非正常損失，從而不將其中的進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出。造成此情形的主要原因是錯(cuò)誤理解或故意歪曲了稅法的規(guī)定，將已經(jīng)發(fā)生非正常損失并應(yīng)作進(jìn)項(xiàng)稅轉(zhuǎn)出的存貨，不按照正常處理?yè)p失的程序進(jìn)行相應(yīng)的會(huì)計(jì)處理。實(shí)際上，稅法已有明確規(guī)定，只要是非正常損失的購(gòu)進(jìn)貨物和非正常損失的在產(chǎn)品、產(chǎn)成品所耗用的購(gòu)進(jìn)貨物或者應(yīng)稅勞務(wù)，其進(jìn)項(xiàng)稅額均不得從銷(xiāo)項(xiàng)稅額中抵扣，不管企業(yè)是否對(duì)所損失的存貨進(jìn)行了處理及如何處理，即使對(duì)外銷(xiāo)售，也只能抵扣取得變賣(mài)收入部分的相應(yīng)進(jìn)項(xiàng)稅額。因此，筆者認(rèn)為，該情形實(shí)際上是一種偷稅行為。 從上述四種情形不難看出，企業(yè)在處理非正常損失時(shí)如果故意混淆了正常損失和非正常損失，就是要掩蓋非正常損失，有偷逃稅的可能。

存貨損失確認(rèn)規(guī)范及審計(jì)對(duì)策思考 1　存貨損失確認(rèn)會(huì)計(jì)及稅收規(guī)范 　　1 1　會(huì)計(jì)制度與準(zhǔn)則中對(duì)存貨的意義 　　會(huì)計(jì)制度與準(zhǔn)則中對(duì)存貨的定義為,是指企業(yè)在日常生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)過(guò)程中持有以備出售,或者仍然處在生產(chǎn)過(guò)程,或者在生產(chǎn)或提供勞務(wù)過(guò)程中將消耗的材料或物料等,包括各類(lèi)材料、商品、在產(chǎn)品、半成品、產(chǎn)成品等。對(duì)工業(yè)和商業(yè)企業(yè)來(lái)說(shuō),存貨在其生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)過(guò)程中占有中心主導(dǎo)的地位,首先,一個(gè)企業(yè)的存貨的流轉(zhuǎn)過(guò)程貫穿于生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)的全過(guò)程,其次,存貨的價(jià)值相對(duì)來(lái)說(shuō)比較大,通常會(huì)占用企業(yè)的大量資金,因此存貨的會(huì)計(jì)核算在企業(yè)管理中就顯得尤為重要。 　　但是在實(shí)務(wù)工作中,企業(yè)由于各種原因造成的存貨損失時(shí)有發(fā)生,給會(huì)計(jì)核算、和審計(jì)帶來(lái)了新的問(wèn)題。本文就通常情況下生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)期間存貨損失確認(rèn)的原則及相關(guān)的審計(jì)問(wèn)題進(jìn)行探討。 　　對(duì)資產(chǎn)損失的會(huì)計(jì)核算,財(cái)政部發(fā)布有財(cái)企[2003]233號(hào)《企業(yè)資產(chǎn)損失財(cái)務(wù)處理暫行辦法》(以下簡(jiǎn)稱(chēng)辦法一)進(jìn)行規(guī)范。其對(duì)資產(chǎn)的定義,是指過(guò)去的交易、事項(xiàng)形成并由企業(yè)擁有或者控制的資源,該資源預(yù)期會(huì)給企業(yè)帶來(lái)經(jīng)濟(jì)利益。企業(yè)的資產(chǎn)應(yīng)按流動(dòng)性分為流動(dòng)資產(chǎn)、長(zhǎng)期投資、固定資產(chǎn)、無(wú)形資產(chǎn)和其他資產(chǎn)。這里的定義采用的是企業(yè)會(huì)計(jì)制度及財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告條例中的描述。 　　而對(duì)于損失的稅務(wù)問(wèn)題國(guó)家稅務(wù)總局在本年發(fā)布了新的辦法,即第13號(hào)令《企業(yè)財(cái)產(chǎn)損失所得稅前扣除管理辦法》(該辦法自2005年9月1日起施行,以下簡(jiǎn)稱(chēng)辦法二)。其對(duì)財(cái)產(chǎn)的定義是指企業(yè)擁有或者控制的、用于經(jīng)營(yíng)管理活動(dòng)且與取得應(yīng)納稅所得有關(guān)的資產(chǎn),包括現(xiàn)金、銀行存款、應(yīng)收及預(yù)付款項(xiàng)(包括應(yīng)收票據(jù))、存貨、投資(包括委托貸款、委托理財(cái))、固定資產(chǎn)、無(wú)形資產(chǎn)(不包括商譽(yù))和其他資產(chǎn)。財(cái)產(chǎn)損失稅前扣除過(guò)去一直是稅務(wù)機(jī)關(guān)比較關(guān)注的重點(diǎn),政策把握一向較嚴(yán)格,規(guī)定凡未經(jīng)稅務(wù)機(jī)關(guān)批準(zhǔn)的財(cái)產(chǎn)損失,一律不得自行稅前扣除。與以往稅收規(guī)定相比,辦法二的出臺(tái)對(duì)企業(yè)財(cái)產(chǎn)損失所得稅前扣除的許多方面做了進(jìn)一步明確。 　　1 2　會(huì)計(jì)及稅收規(guī)范比較 　　1 2 1　資產(chǎn)和財(cái)產(chǎn)的定義區(qū)別 　　從第一部分內(nèi)容定義中我們可以看到,會(huì)計(jì)規(guī)范的資產(chǎn)定義與稅收法規(guī)的的財(cái)產(chǎn)定義內(nèi)容基本相同,但是會(huì)計(jì)強(qiáng)調(diào)的是資產(chǎn)預(yù)期會(huì)給企業(yè)帶來(lái)經(jīng)濟(jì)利益,而稅收的強(qiáng)調(diào)的是該項(xiàng)財(cái)產(chǎn)與應(yīng)納稅所得有關(guān),即稅前扣除收的相關(guān)性原則,排除了與應(yīng)納稅所得無(wú)關(guān)的非經(jīng)營(yíng)用資產(chǎn)損失扣除的可能性。 　　1 2 2　存貨損失確認(rèn)的方法和依據(jù) 　　辦法一的規(guī)定:存貨等實(shí)物資產(chǎn)盤(pán)盈、盤(pán)虧凈損失,依據(jù)完整、有效的清查盤(pán)點(diǎn)明細(xì)資料和企業(yè)內(nèi)部有關(guān)責(zé)任部門(mén)審定結(jié)果確認(rèn)。存貨實(shí)物資產(chǎn)毀損、報(bào)廢、霉?fàn)€變質(zhì)、超過(guò)保持期且無(wú)轉(zhuǎn)讓價(jià)值,經(jīng)過(guò)專(zhuān)業(yè)的質(zhì)量檢測(cè)或者技術(shù)鑒定的,扣除殘值、保險(xiǎn)賠償和責(zé)任人員賠償后的余額,根據(jù)質(zhì)量檢測(cè)結(jié)果、保險(xiǎn)理賠資料等確認(rèn)為資產(chǎn)損失。在發(fā)生存貨資產(chǎn)損失后的處理程序上提出一些依據(jù)資料,如企業(yè)內(nèi)部有關(guān)責(zé)任部門(mén)提出報(bào)告,闡明資產(chǎn)損失的原因和事實(shí);內(nèi)部審計(jì)(監(jiān)察)部門(mén)提出結(jié)案意見(jiàn);涉及訴訟時(shí)律師出具的法律意見(jiàn)書(shū);財(cái)務(wù)管理部門(mén)提出財(cái)務(wù)處理意見(jiàn),提交董事會(huì)或者經(jīng)理(廠長(zhǎng))辦公會(huì)審定等。 　　該辦法一主要從管理出發(fā),重要在于企業(yè)內(nèi)部管理過(guò)程中產(chǎn)生的內(nèi)部證據(jù),更強(qiáng)調(diào)內(nèi)部管理責(zé)任的追究。 　　辦法二的規(guī)定:最突出的一個(gè)特點(diǎn)是從對(duì)財(cái)產(chǎn)損失的類(lèi)型進(jìn)行了區(qū)分,并在所得稅稅收政策上采取不同管理辦法。規(guī)定企業(yè)在經(jīng)營(yíng)管理活動(dòng)中因銷(xiāo)售、轉(zhuǎn)讓、變賣(mài)資產(chǎn)發(fā)生的財(cái)產(chǎn)損失,各項(xiàng)存貨發(fā)生的正常損耗應(yīng)在有關(guān)財(cái)產(chǎn)損失實(shí)際發(fā)生當(dāng)期申報(bào)扣除;企業(yè)因自然災(zāi)害、戰(zhàn)爭(zhēng)等政治事件等不可抗力或者人為管理責(zé)任,存貨發(fā)生永久或?qū)嵸|(zhì)性損害而確認(rèn)的財(cái)產(chǎn)損失導(dǎo)致?lián)p失,須經(jīng)稅務(wù)機(jī)關(guān)審批才能在申報(bào)企業(yè)所得稅時(shí)扣除。對(duì)于財(cái)產(chǎn)損失申報(bào)的證明材料也進(jìn)行了明確,企業(yè)申報(bào)扣除各項(xiàng)資產(chǎn)損失時(shí),應(yīng)提供能夠證明資產(chǎn)損失確屬已實(shí)際發(fā)生的合法證據(jù),《辦法》規(guī)定包括:司法機(jī)關(guān)、公安機(jī)關(guān)、行政機(jī)關(guān)、專(zhuān)業(yè)技術(shù)鑒定部門(mén)等依法出具的具有法律效力的外部證據(jù),以及稅務(wù)師事務(wù)所等具有法定資質(zhì)的社會(huì)中介機(jī)構(gòu)的經(jīng)濟(jì)鑒證證明和特定事項(xiàng)的企業(yè)內(nèi)部證據(jù),但對(duì)于特定事項(xiàng)的企業(yè)內(nèi)部證據(jù)必須是企業(yè)會(huì)計(jì)核算健全,內(nèi)部控制制度完善的企業(yè)。 　　這里體現(xiàn)了稅收政策中的形式重于實(shí)質(zhì)的特性,同時(shí)也是為了避免在這個(gè)問(wèn)題上的企業(yè)內(nèi)部人為操作而強(qiáng)調(diào)了外部證據(jù)的重要性。 　　1 2 3　損失處理時(shí)間規(guī)定 　　辦法一中規(guī)定,企業(yè)在生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)期間發(fā)生的資產(chǎn)損失,應(yīng)當(dāng)及時(shí)清查核實(shí),作為本期損益處理,按照會(huì)計(jì)制度規(guī)定的方法進(jìn)行核算。 　　辦法二中規(guī)定,企業(yè)在經(jīng)營(yíng)管理活動(dòng)中因銷(xiāo)售、轉(zhuǎn)讓、變賣(mài)資產(chǎn)發(fā)生的財(cái)產(chǎn)損失,各項(xiàng)存貨發(fā)生的正常損耗應(yīng)在有關(guān)財(cái)產(chǎn)損失實(shí)際發(fā)生當(dāng)期申報(bào)扣除,而對(duì)各項(xiàng)需審批后扣除的財(cái)產(chǎn)損失規(guī)定可以即報(bào)即批,也可以在年度終了后集中一次審批。其中企業(yè)發(fā)生自然災(zāi)害、永久或?qū)嵸|(zhì)性損害需要現(xiàn)場(chǎng)取證的,應(yīng)在證據(jù)保留期間及時(shí)申報(bào)審批,也可在年度終了后集中申報(bào)審批,但必須出據(jù)中介機(jī)構(gòu)、國(guó)家及授權(quán)專(zhuān)業(yè)技術(shù)鑒定部門(mén)等的鑒定材料。 　　在對(duì)資產(chǎn)損失處理時(shí)間的問(wèn)題上,兩個(gè)辦法對(duì)損失處理時(shí)間的規(guī)定基本一致,就是要求損失核查的及時(shí)性,但因稅收規(guī)范更注重程序和時(shí)間性,對(duì)損失的處理時(shí)間有更詳細(xì)的規(guī)定,對(duì)企業(yè)來(lái)說(shuō),需要注意證據(jù)的保留。 　　1 2 4　損失資產(chǎn)可收回金額的計(jì)量 　　兩個(gè)辦法都規(guī)定了損失確認(rèn)金額是資產(chǎn)賬面余額扣除了殘值或可收回金額后的今額,但在辦法二中規(guī)定了資產(chǎn)可收回金額的統(tǒng)一的定量標(biāo)準(zhǔn),規(guī)定可以由中介機(jī)構(gòu)評(píng)估確定,未經(jīng)中介機(jī)構(gòu)評(píng)估的,其中存貨為賬面價(jià)值的1%。 　　存貨資產(chǎn)千差萬(wàn)別,不可能都符合1%的標(biāo)準(zhǔn),這里稅收的規(guī)定主要為工作簡(jiǎn)易可行,同時(shí)也體現(xiàn)了稅收的強(qiáng)制性。 　　筆者認(rèn)為,通過(guò)對(duì)會(huì)計(jì)及稅收規(guī)定的比較,一方面對(duì)于企業(yè)來(lái)說(shuō)會(huì)計(jì)人員能更好地理解有關(guān)存貨損失稅收政策的要點(diǎn)及其原則,在實(shí)務(wù)中對(duì)可預(yù)見(jiàn)的存貨損失及早籌劃,使存貨損失的稅前扣除及時(shí)合理進(jìn)行,最大程度降低稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)。另一方面對(duì)中介機(jī)構(gòu)的審計(jì)人員來(lái)說(shuō),同樣可以更好地對(duì)會(huì)計(jì)處理原則和稅收原則理解,對(duì)審計(jì)重點(diǎn)及資料的取得有比較實(shí)際的指導(dǎo)意義。 　　2　存貨損失確認(rèn)審計(jì)鑒證業(yè)務(wù)工作要點(diǎn) 　　與以往的稅收規(guī)定相比,在新出臺(tái)的辦法二中,雖然簡(jiǎn)化了企業(yè)的申報(bào)程序,但對(duì)于企業(yè)在申報(bào)扣除存貨損失時(shí)需要提交的證明資料作了詳細(xì)規(guī)定,也第一次規(guī)定了需要提交社會(huì)中介機(jī)構(gòu)的經(jīng)濟(jì)鑒證證明。中介機(jī)構(gòu)的經(jīng)濟(jì)鑒證證明,是指稅務(wù)師事務(wù)所、會(huì)計(jì)師事務(wù)所等具有法定資質(zhì)的社會(huì)中介機(jī)構(gòu)按照獨(dú)立、客觀、公正原則,在充分調(diào)查研究、論證和計(jì)算基礎(chǔ)上,進(jìn)行職業(yè)推斷和客觀評(píng)判,對(duì)企業(yè)某項(xiàng)經(jīng)濟(jì)事項(xiàng)發(fā)表的專(zhuān)項(xiàng)經(jīng)濟(jì)鑒證證明或鑒定意見(jiàn)書(shū)。辦法二中特別增加了對(duì)中介機(jī)構(gòu)的追究責(zé)任條款,規(guī)定,有關(guān)中介機(jī)構(gòu)為納稅人提供虛**明,導(dǎo)致未繳、少繳稅款的,按《中華人民共和國(guó)稅收征收管理法》及其實(shí)施細(xì)則的規(guī)定處理,因此中介機(jī)構(gòu)要對(duì)此項(xiàng)審計(jì)業(yè)務(wù)要有足夠的重視。 　　2 1　做好前期了解工作 　　了解內(nèi)容主要是企業(yè)的基本情況、存貨損失的內(nèi)容和理由,重點(diǎn)在于在了解的基礎(chǔ)上初步判斷損失的合理性。比如一個(gè)成立時(shí)間不長(zhǎng)的企業(yè)其主要存貨內(nèi)容發(fā)生重大損失,或者,一個(gè)企業(yè)發(fā)生大額的或經(jīng)常性的存貨盤(pán)虧,那這些一定要有充足的理由,否則就要考慮是管理不善,內(nèi)控失效或是管理層作弊?這些表面原因背后通常還會(huì)有一些潛在的因素值得我們注意,如部分企業(yè)利用存貨報(bào)損的方式實(shí)際上是為掩蓋其抽離的資本等。另一方面,比較可信的,如經(jīng)銷(xiāo)電子產(chǎn)品的企業(yè)存貨發(fā)生因庫(kù)存已久失去市場(chǎng)價(jià)值報(bào)廢毀損,或種子生產(chǎn)加工企業(yè)的種子及原料存貨如果因?yàn)樘鞖獾淖兓蜻^(guò)了季節(jié)未售出而發(fā)生損失。了解階段的初步判斷對(duì)于審計(jì)業(yè)務(wù)的承接及審計(jì)策略等都是很重要的參考。 　　2 2　審核損失資產(chǎn)的所有權(quán)及賬齡 　　對(duì)庫(kù)存商品所有權(quán)的審核主要是對(duì)原始入賬憑證進(jìn)行檢查,索取采購(gòu)合同,必要時(shí)對(duì)大額或重要的項(xiàng)目向銷(xiāo)售單位進(jìn)行函證;對(duì)在產(chǎn)品、產(chǎn)成品等需要對(duì)其形成過(guò)程進(jìn)行追溯,看其合理性。存貨賬齡通常是損失的理由形成原因之一同時(shí)也是判斷合理性的依據(jù)之一,因此也需要在審計(jì)過(guò)程中對(duì)存貨的賬齡進(jìn)行記錄和分析。 　　2 3　審核資產(chǎn)的存在性 　　這方面主要是對(duì)損失存貨進(jìn)行實(shí)地觀察盤(pán)點(diǎn),確定報(bào)損存貨的品質(zhì)狀況,是否與其他正常存貨區(qū)分開(kāi)并分別保管,是否已經(jīng)采取措施不再流轉(zhuǎn)。同時(shí)檢查倉(cāng)庫(kù)記錄,以及存貨包裝上的標(biāo)簽,確定報(bào)損存貨的情況是否與記錄相符。對(duì)異地保管存貨不能以保管單位出具的保管證明為依據(jù),一定要實(shí)地觀察盤(pán)點(diǎn)。 　　2 4　檢查存貨的計(jì)價(jià)準(zhǔn)確性 　　存貨損失確認(rèn)的審計(jì)中對(duì)存貨成本的檢查,做計(jì)價(jià)測(cè)試是非常重要的一個(gè)環(huán)節(jié),特別是對(duì)于產(chǎn)成品或在產(chǎn)品的報(bào)損,在這個(gè)方面審計(jì)人員往往忽略,重視不夠。某些企業(yè)以往如果高估利潤(rùn)的話,可能造成產(chǎn)成品或在產(chǎn)品的賬面成本虛高,因此對(duì)產(chǎn)品的損失不能賬面歷史記載為準(zhǔn),而應(yīng)該對(duì)產(chǎn)品形成的年度會(huì)計(jì)記錄進(jìn)行追查,關(guān)注該年度期間費(fèi)用及產(chǎn)品制造費(fèi)用的分配是否合理。對(duì)庫(kù)存商品的計(jì)價(jià)檢查相對(duì)容易,主要是檢查入賬時(shí)的原始購(gòu)入憑證,但要關(guān)注以后期間內(nèi)是否有調(diào)整、原因是否合理等。 　　2 5　確認(rèn)存貨損失原因 　　在這方面需要證據(jù)的收集與審計(jì)人員的判斷相結(jié)合,對(duì)于某些專(zhuān)業(yè)性強(qiáng)的存貨不能只以企業(yè)提供的說(shuō)明和專(zhuān)業(yè)技術(shù)鑒定部門(mén)的鑒定報(bào)告為依據(jù),尤其對(duì)某些存貨是否還有價(jià)值的判斷企業(yè)的理由是否充分,當(dāng)審計(jì)人員無(wú)法把握準(zhǔn)確時(shí)要親自征求外部專(zhuān)家的意見(jiàn)。對(duì)存貨損失原因的確認(rèn)決定著此項(xiàng)審計(jì)業(yè)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)的把握,審計(jì)的結(jié)果是提交稅務(wù)部門(mén)的經(jīng)濟(jì)鑒證證明,稅務(wù)規(guī)范中的原則是主要的參考。 　　3　存貨損失稅前扣除政策有關(guān)問(wèn)題思考 　　3 1　存貨損失年度的確定 　　辦法二中規(guī)定,企業(yè)的各項(xiàng)財(cái)產(chǎn)損失,應(yīng)在損失發(fā)生當(dāng)年申報(bào)扣除,不得提前或延后。非因計(jì)算錯(cuò)誤或其他客觀原因,企業(yè)未及時(shí)申報(bào)的財(cái)產(chǎn)損失,逾期不得扣除。這里稅收法規(guī)明確規(guī)定,申報(bào)扣除是在損失發(fā)生當(dāng)年,但是對(duì)存貨而言,損失發(fā)生年度的確定是當(dāng)年還是往年,并沒(méi)有也不可能有統(tǒng)一確定的鑒別標(biāo)準(zhǔn),這方面某種程度上給企業(yè)留有余地。如某些電子產(chǎn)品的報(bào)廢是在今年就無(wú)價(jià)值了,還是在去年就沒(méi)有價(jià)值了,不一定有確切的答案。當(dāng)然這里存在資產(chǎn)是否無(wú)價(jià)值的判斷問(wèn)題,而這個(gè)判斷有時(shí)候是比較難以把握的。還有盤(pán)虧是在去年已經(jīng)發(fā)生而在今年才申報(bào)也有可能。如果損失提前報(bào),那么會(huì)有提前抵扣所得額的好處,如果為調(diào)節(jié)利潤(rùn),可能會(huì)放在盈利較高年度報(bào)損,而在盈利低的年度掩藏下來(lái)。 　　3 2　兩種損失的原因區(qū)分及分類(lèi)管理 　　辦法二對(duì)上述兩種原因造成的存貨損失采用不同的所得稅扣除政策,那么一項(xiàng)存貨發(fā)生損失后,對(duì)其原因的分析及損失歸類(lèi)就顯得比較重要。其實(shí)某些方面也值得思考,如存貨盤(pán)虧屬于正常損失,還是人為管理責(zé)任;已過(guò)期的無(wú)轉(zhuǎn)讓價(jià)值的存貨,企業(yè)如果將其以極低的價(jià)格出售,那么是否就屬于正常的轉(zhuǎn)讓損失。另外,已霉?fàn)€變質(zhì)的存貨為永久或?qū)嵸|(zhì)性損害,規(guī)定需要經(jīng)過(guò)審批,筆者認(rèn)為霉?fàn)€變質(zhì)應(yīng)該屬于正常損耗,因?yàn)檫@種原因造成的損失比較難以人為操縱,相比較而言,盤(pán)虧及所謂正常銷(xiāo)售轉(zhuǎn)讓中的不正常定價(jià)更值得注意。 　　我們知道一項(xiàng)政策的出臺(tái)有天時(shí)地利人和的考慮和必然性,政策的制定也有著固有的局限性,即使不斷的完善與細(xì)化也不可能涵蓋所有的經(jīng)濟(jì)現(xiàn)象。對(duì)企業(yè)來(lái)說(shuō),關(guān)鍵在于存貨的日常管理要科學(xué),對(duì)損失的及早核查,并重視稅務(wù)規(guī)則及其程序性的要求。對(duì)中介機(jī)構(gòu)而言,不能因此項(xiàng)審計(jì)業(yè)務(wù)與其他審計(jì)業(yè)務(wù)相比相對(duì)簡(jiǎn)單而輕視,要安排有一定經(jīng)驗(yàn)的審計(jì)人員,在審計(jì)程序上盡可能考慮到存貨的特殊性,并且要充分理解政策。